会计政策、会计估计变更的概念解析及审议披露标准
在证券部日常工作中，会计政策、会计估计变更事项因其涉及财务核算和信息披露两个领域的专业知识，往往成为重点关注事项。本文中，小编将梳理会计政策、会计估计变更的相关概念及审议披露标准，以供读者参考和查阅。
01
会计政策、会计估计变更的定义
（一）概念解析
根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》，会计政策变更，是指上市公司对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
上市公司采用的会计政策在每一个会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更，但如果法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更，或者会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息时，上市公司可以变更会计政策。在变更时，前种情形应当按照国家相关会计规定进行会计处理，后种情形通常应当按照追溯调整法进行会计处理（不能追溯调整的，采用未来适用法）。
会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
上市公司据以进行会计估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，此时上市公司应当进行会计估计变更，并采用未来适用法进行会计处理。
（二）会计政策变更和会计估计变更的区分
常见示例如下：
会计政策变更 | 会计估计变更 |
发出存货计价方法的变更 | 存货可变现净值的确定 |
投资性房地产后续计量模式由成本模式改为公允价值模式 | 各类资产公允价值的确定 |
执行新收入准则将原以风险报酬转移确认收入改为以控制权转移确认收入 | 某一时段履行履约进度的计算方法 |
执行新金融工具准则将原来金融资产“四分类”改为“三分类” | 预计负债初始计量的最佳估计数的确定 |
新租赁准则要求将原经营租赁资 产满足条件确认为使用权资产 | 固定（无形）资产的预计使用寿命、净残值和折旧（摊销）方法 |
因执行新金融工具准则，将应收账款坏账准备计提方法更改为预期信用损失法 | 应收账款预期信用损失率的确定 |
上市公司应当正确划分会计政策变更与会计估计变更，并按照不同的方法进行相关会计处理。可从以下方面进行考虑：（1）以会计确认是否发生变更（即判断交易或事项的会计要素分类是否发生变化）作为判断基础，发生变化为会计政策变更；（2）以计量基础（历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值）是否发生变更作为判断基础，发生变化为会计政策变更；（3）以列报的会计科目是否发生变更作为判断基础，发生变化为会计政策变更；（4）以金额或数值所采用的处理方法是否发生变更作为判断基础，发生变化为会计估计变更。
此外，需注意下列两种情况不属于会计政策变更：
（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。例如：
①将自用的办公楼改为出租，不属于会计政策变更，而是采用新的会计政策。
②部分处置对子公司投资，但仍能对其施加重大影响，将长期股权投资由成本法转为权益法核算。
③因管理金融资产的业务模式发生变更，而对其持有的金融资产进行重分类。
（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。例如，改变低值易耗品的摊销方法，对损益影响不大，属于不重要的事项，会计政策在这种情况下的改变不属于会计政策变更。
02
会计政策、会计估计变更的审议披露标准
根据《上市公司独立董事管理办法》第二十六条，下列事项应当经审计委员会全体成员过半数同意后，提交董事会审议：……（四）因会计准则变更以外的原因作出会计政策、会计估计变更或者重大会计差错更正……
因此，上市公司相关事项提交董事会前存在审计委员会的前置审议程序。
（一）会计政策变更的审议披露标准
板块 | 根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度的要求变更会计政策 | 自主变更会计政策 |
沪主板 | 根据《上海证券交易所股票上市规则》 7.6.2上市公司按照法律法规或者国家统一的会计制度的要求变更会计政策的，会计政策变更公告日期最迟不得晚于会计政策变更生效当期的定期报告披露日期。 | 7.6.3公司自主变更会计政策的，除应当在董事会审议通过后及时按照前款规定披露外，还应当披露董事会、审计委员会和监事会对会计政策变更是否符合相关规定的意见。需股东大会审议的，还应当披露会计师事务所出具的专项意见。 |
科创板 | 根据《上海证券交易所科创板股票上市规则》 9.3.4上市公司出现下列情形之一的，应当及时披露：…… （三）变更会计政策或者会计估计；…… 上述事项涉及具体金额的，比照适用第7.1.2条的规定或本所其他规定。 根据《上海证券交易所科创板上市公司自律监管指引第1号——规范运作》 3.3.9科创公司董事会审计委员会负责审核公司财务信息及其披露、监督及评估内外部审计工作和内部控制，下列事项应当经审计委员会全体成员过半数同意后，提交董事会审议：…… （四）因会计准则变更以外的原因作出会计政策、会计估计变更或重大会计差错更正；…… | |
深主板 | 根据《深圳证券交易所股票上市规则》 7.6.2上市公司根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度的要求变更会计政策的，会计政策变更公告日期不得晚于会计政策变更生效当期的定期报告披露日期。 | 7.6.3上市公司自主变更会计政策应当经董事会审议通过，会计政策变更的影响金额达到下列标准之一的，还应当在定期报告披露前提交股东大会审议： （一）对上市公司最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%； （二）对上市公司最近一期经审计净资产的影响比例超过50%。 7.6.4公司自主变更会计政策，除应当在董事会审议通过后及时披露外，还应当公告董事会、审计委员会对会计政策变更是否符合有关规定的意见；需股东会审议的，还应当披露会计师事务所出具的专项意见。 |
创业板 | 根据《深圳证券交易所上市公司自律监管指引第2号——创业板上市公司规范运作》 7.6.3上市公司根据法律法规或者国家统一的会计制度的要求变更会计政策的，会计政策变更公告日期最迟不得晚于会计政策变更生效当期的定期报告披露日期。 | 7.6.4上市公司自主变更会计政策达到以下标准之一的，应当在董事会审议批准后，提交会计师事务所出具的专项意见并在会计政策变更生效当期的定期报告披露前提交股东大会审议： （一）会计政策变更对最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%的； （二）会计政策变更对最近一期经审计所有者权益的影响比例超过50%的 7.6.5除应当在董事会审议通过后及时披露外，还应当公告以下内容：（一）董事会决议公告；（二）审计委员会和监事会对会计政策变更是否符合有关规定的意见； （三）会计师事务所出具的专项意见（适用于需股东大会审议的情形）。 |
北交所 | 无明确规定 | 根据《北京证券交易所股票上市规则（试行）》8.3.8 上市公司出现以下情形之一的，应当自事实发生或董事会决议之日起及时披露：…… （十三）上市公司变更会计政策、会计估计（法律法规或者国家统一会计制度要求的除外），变更会计师事务所；…… |
注：深主板和创业板会计政策变更对最近一个会计年度经审计净利润、最近一期经审计净资产的影响比例，是指公司因变更会计政策对最近一个会计年度、最近一期经审计的财务报告进行追溯调整后的公司净利润、净资产与原披露数据的差额除以原披露数据，净资产、净利润为负值的取其绝对值。
（二）会计估计变更的审议披露标准
板块 | 审议及披露标准 |
沪主板 | 根据《上海证券交易所股票上市规则》 7.6.4上市公司变更重要会计估计的，应当在变更生效当期的定期报告披露前将变更事项提交董事会审议，并在董事会审议通过后比照自主变更会计政策履行披露义务。 |
科创板 | 同科创板会计政策变更相关规定 |
深主板 | 根据《深圳证券交易所股票上市规则》 7.6.5上市公司变更重要会计估计的，应当在变更生效当期的定期报告披露前将变更事项提交董事会审议，并在董事会审议通过后比照自主变更会计政策履行披露义务。 会计估计变更的影响金额达到以下标准之一的，公司应当在变更生效当期的定期报告披露前将会计估计变更事项提交股东大会审议，并在不晚于发出股东大会通知时披露会计师的专项意见： （一）对上市公司最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%； （二）对上市公司最近一期经审计的净资产的影响比例超过50%。 |
创业板 | 根据《深圳证券交易所上市公司自律监管指引第2号——创业板上市公司规范运作》 7.6.7上市公司变更重要会计估计的，应当在董事会审议通过后比照自主变更会计政策履行披露义务。达到以下标准之一的，应当在变更生效当期的定期报告披露前将专项意见提交股东大会审议： （一）会计估计变更对最近一个会计年度经审计净利润的影响比例超过50%的； （二）会计估计变更对最近一期经审计的所有者权益的影响比例超过50%的。 （三）会计估计变更可能导致下一报告期公司盈亏性质发生变化的。 |
北交所 | 同北交所会计政策变更相关规定 |
注：深主板和创业板会计估计变更对最近一个会计年度经审计净利润、最近一期经审计的净资产的影响比例，是指假定公司变更后的会计估计已在最近一个会计年度、最近一期经审计的财务报告中适用，据此计算的公司净利润、净资产与原披露数据的差额除以原披露数据，净资产、净利润为负值的取其绝对值。
（三）监管案例
案例一：STKL（600260）—自主会计政策变更未履行审议程序和信息披露义务
STKL在2021年年度报告中将专网通信业务收入确认方法由总额法调整为净额法，属于自主会计政策变更，但STKL既未按照规定经董事会审议通过该事项，未披露董事会、独立董事及监事会对会计政策变更的意见，也未就变更会计政策事项进行临时报告。兼有财务造假等其他事项，2023年9月4日，上交所对STKL及时任董事长，时任财务总监，时任副总经理等予以公开谴责的处罚。
案例二：HXKJ（300424）—未按规定审议和披露重大会计估计变更
HXKJ在对部分应收账款计提坏账准备时，在2022年度将应收账款5年以上的迁徙率从以前年度的100%调整到90%，在2023年度将平均迁徙率选取期间由2022年度的3个年度调整为5个年度，上述两项调整涉及重大会计估计变更，公司未按规定履行审议程序和信息披露义务，不符合《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》和《上市公司信息披露管理办法》的相关规定。兼有贸易业务收入确认不准确的事项，2024年12月19日，广东证监局对HXKJ及时任董事长、总经理及时任财务总监、董事会秘书采取出具警示函的行政监管措施。
案例三：NHYQ（300417）—未按规定审议及披露重大会计估计变更
NHYQ2022年年报披露的应收账款账龄对应的预期信用损失率在2021年度的基础上进行了调整，对于上述会计估计变更，NHYQ未按规定经董事会审议并披露，导致公司2022年年报相关信息披露不准确，不符合《上市公司信息披露管理办法》相关规定。兼有对联营企业投资收益核算不准等事项，2024年12月19日，广东证监局对NHYQ及时任董事长、总经理、财务总监、董事会秘书采取出具警示函的行政监管措施。
以上就是上市公司会计政策、会计估计变更的审议披露标准的整理，可供大家参考。
